時(shí)間：2023-11-06 11:02:13
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關(guān)鍵詞：作業(yè)成本計(jì)算；作業(yè)成本管理；成本控制一、作業(yè)成本計(jì)算產(chǎn)生的背景
作業(yè)基礎(chǔ)成本計(jì)算制度，亦稱為作業(yè)成本法，早在20世紀(jì)30年代末被提出，80年代開始在企業(yè)中受到重視，作業(yè)成本計(jì)算法是一種以作業(yè)為基礎(chǔ)，對(duì)各種主要的間接費(fèi)用采用不同的間接費(fèi)用分配率進(jìn)行成本分配的成本計(jì)算方法。而以統(tǒng)一的間接費(fèi)用分配率分配間接費(fèi)用的傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法正受到越來(lái)越多的挑戰(zhàn)，成本分配的精確性受到質(zhì)疑。隨著企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，生產(chǎn)自動(dòng)化日益發(fā)展，企業(yè)制造環(huán)境與制造工藝的發(fā)生了很大變化，尤其是顧客需求的多元化導(dǎo)致對(duì)產(chǎn)品品種的多元化需求，越來(lái)越多的企業(yè)正在改變過(guò)去大規(guī)模同時(shí)生產(chǎn)同一種產(chǎn)品的做法，采用小批量靈活性生產(chǎn)。傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法無(wú)法適應(yīng)新的情況。
二、作業(yè)成本計(jì)算的內(nèi)涵及現(xiàn)實(shí)意義
作業(yè)成本計(jì)算是在先進(jìn)制造企業(yè)首先應(yīng)用起來(lái)的一種全新的企業(yè)管理理論和方法，主要是以作業(yè)為基礎(chǔ)的一種信息管理系統(tǒng)。而作業(yè)又貫穿于產(chǎn)品設(shè)計(jì)，開發(fā)，生產(chǎn)，營(yíng)銷，配送和售后服務(wù)等價(jià)值鏈的全過(guò)程。
同時(shí)，通過(guò)對(duì)所有與產(chǎn)品相關(guān)作業(yè)活動(dòng)的追蹤分析，盡可能地消除不增值作業(yè)，改進(jìn)增值作業(yè)，優(yōu)化整個(gè)鏈條，為企業(yè)提供有價(jià)值的信息，并堅(jiān)持利潤(rùn)最大化和損失最小化，最終進(jìn)一步提高企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。
由傳統(tǒng)的以數(shù)量為基礎(chǔ)的成本計(jì)算發(fā)展到現(xiàn)代的以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本計(jì)算是成本會(huì)計(jì)科學(xué)發(fā)展的大趨勢(shì)，也是企業(yè)科學(xué)化管理的必然要求。面對(duì)間接費(fèi)用在產(chǎn)品總成本中的比重日趨增大、產(chǎn)品品種的日趨多樣化和小批量生產(chǎn)的市場(chǎng)需要，面對(duì)日益激烈的全球性競(jìng)爭(zhēng)和自動(dòng)化設(shè)備的不斷應(yīng)用，繼續(xù)采用傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)控制大批量生產(chǎn)條件下產(chǎn)品成本的方法，用分配越來(lái)越多與工時(shí)不相關(guān)的作業(yè)費(fèi)用，以及忽略批量不同產(chǎn)品實(shí)際耗費(fèi)的差異等等，必將導(dǎo)致產(chǎn)品成本信息的嚴(yán)重失真，從而引起經(jīng)營(yíng)決策失誤。傳統(tǒng)的成本計(jì)算隱藏了不盈利的產(chǎn)品，不增值的作業(yè)。作業(yè)成本計(jì)算與傳統(tǒng)成本計(jì)算相比，分配基礎(chǔ)（成本動(dòng)因）發(fā)生了變化，不再僅限于傳統(tǒng)成本計(jì)算所采用的單一數(shù)量分配基準(zhǔn)，而是采用多元化分配基準(zhǔn)，集財(cái)務(wù)變量與非財(cái)務(wù)變量于一體，并且特別強(qiáng)調(diào)非財(cái)務(wù)變量。提高了其與產(chǎn)品實(shí)際消耗費(fèi)用的相關(guān)性，能使作業(yè)成本會(huì)計(jì)提供相對(duì)準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本信息。
作業(yè)成本計(jì)算是在先進(jìn)制造企業(yè)中產(chǎn)生并有顯著效果的。但是它并不僅僅適用于先進(jìn)制造企業(yè)，也適用非先進(jìn)制造企業(yè)，由于其生產(chǎn)產(chǎn)品數(shù)量差異大，制造費(fèi)用與直接人工費(fèi)用比值高，也同樣適宜ABC運(yùn)行。與先進(jìn)制造企業(yè)不同的是，其運(yùn)用效果稍差。目前，在我國(guó)有很多企業(yè)實(shí)行多元化經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，采取多品種，少批量方式生產(chǎn)，以這些企業(yè)為試點(diǎn)推廣運(yùn)用ABC，不但會(huì)給它們提供相對(duì)準(zhǔn)確的成本信息，方便其制訂科學(xué)有效的經(jīng)營(yíng)決策、相關(guān)資本支出決策，提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力，而且還會(huì)通過(guò)作業(yè)管理的實(shí)施提高其管理水平，促使管理現(xiàn)代化，增加企業(yè)的價(jià)值。
三、作業(yè)成本管理及其實(shí)際應(yīng)用
作業(yè)成本計(jì)算源于商品成本計(jì)算的準(zhǔn)確性動(dòng)機(jī)，但其實(shí)際意義已完全超越了最初的設(shè)計(jì)要求，它直接深入到企業(yè)的價(jià)值鏈重構(gòu)，乃至企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)的重構(gòu)。但是，作業(yè)成本計(jì)算僅僅只是認(rèn)識(shí)價(jià)值鏈的基礎(chǔ)，只有作業(yè)成本管理（ABCM）才能改造和優(yōu)化企業(yè)價(jià)值鏈，因而由作業(yè)成本計(jì)算發(fā)展到ABCM是現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)發(fā)展的必然。
作業(yè)成本管理是把管理重心深入到作業(yè)層次的一種新的管理理念，是作業(yè)成本計(jì)算的延伸與升華。它主要是通過(guò)對(duì)相關(guān)作業(yè)成本的統(tǒng)計(jì)和計(jì)算，并把花費(fèi)的成本精確到每一個(gè)作業(yè)層次中去，實(shí)時(shí)反映企業(yè)活動(dòng)的動(dòng)態(tài)，對(duì)企業(yè)的成本鏈進(jìn)行詳細(xì)的分析，有動(dòng)因分析、作業(yè)分析等，充分為企業(yè)管理層提供準(zhǔn)確的信息，對(duì)必須執(zhí)行的作業(yè)進(jìn)行指導(dǎo)，提高決策者決策的高效性，大大消除不給企業(yè)帶來(lái)價(jià)值的作業(yè)流程，從而降低企業(yè)成本，提高員工效率。因此，實(shí)施作業(yè)成本核算是企業(yè)進(jìn)行作業(yè)成本管理的基礎(chǔ)工作。
作業(yè)成本管理包括的要素主要有四個(gè)：資源、作業(yè)、成本對(duì)象、成本動(dòng)因。其中涉及到的資源、作業(yè)、成本對(duì)象三個(gè)要素主要是成本的直接承擔(dān)者，成本動(dòng)因是在生產(chǎn)過(guò)程中成本不斷在發(fā)生變化的因素，是一個(gè)動(dòng)態(tài)的影響因子。
首先，資源簡(jiǎn)單的講是對(duì)各項(xiàng)費(fèi)用總體的稱謂，在企業(yè)中主要是由于產(chǎn)出作業(yè)或產(chǎn)品而發(fā)生的費(fèi)用支出。在企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中，對(duì)每一單位資源的消耗都會(huì)產(chǎn)生相應(yīng)的使用成本，也叫“費(fèi)用”。資源如果直接面向作業(yè)和成本對(duì)象分配，就是傳統(tǒng)成本法的直接材料。
第二，作業(yè)。它是指企業(yè)為了達(dá)成某個(gè)目的而消耗資源的工作。它是作業(yè)成本管理中四個(gè)要素的重中之重。根據(jù)企業(yè)業(yè)務(wù)的層次和范圍，可將作業(yè)分為以下四類：?jiǎn)挝蛔鳂I(yè)、批別作業(yè)、產(chǎn)品作業(yè)和支持作業(yè)：
第三，成本對(duì)象。它主要是企業(yè)對(duì)需要進(jìn)行成本統(tǒng)計(jì)的對(duì)象。由于現(xiàn)在每個(gè)企業(yè)的需要不相同，有的把一個(gè)品種當(dāng)成成本對(duì)象，有的把一個(gè)生產(chǎn)批次當(dāng)成成本對(duì)象，不是統(tǒng)一的。通常大家都把成本對(duì)象分為市場(chǎng)類成本對(duì)象和生產(chǎn)類成本對(duì)象。前者是根據(jù)每個(gè)市場(chǎng)渠道中不同的顧客再來(lái)確定的成本對(duì)象，主要通過(guò)核算每個(gè)渠道和相應(yīng)的顧客給企業(yè)帶來(lái)的實(shí)際收益，并把核算結(jié)果用于每種市場(chǎng)類型的產(chǎn)品決策。后者主要是指企業(yè)內(nèi)部消耗資源而引起的成本對(duì)象，有各種產(chǎn)品和半成品等，是用來(lái)對(duì)企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)成果進(jìn)行計(jì)算的。
第四，成本動(dòng)因。它主要是用來(lái)詮釋在企業(yè)中發(fā)生成本的作業(yè)的特性的計(jì)量指標(biāo)，是對(duì)每一作業(yè)相對(duì)應(yīng)的消耗的資源或完成其他作業(yè)所耗用的作業(yè)量的實(shí)際反映。通常在企業(yè)的作業(yè)管理中成本動(dòng)因有三類：交易性成本動(dòng)因、延續(xù)性成本動(dòng)因和精確性成本動(dòng)因。
從作業(yè)管理的實(shí)質(zhì)來(lái)看，作業(yè)管理的主要目標(biāo)有兩個(gè)：一是從外部顧客的角度出發(fā)，盡量通過(guò)作業(yè)為顧客提供更多的價(jià)值，二是從企業(yè)自身角度出發(fā)，盡量從顧客提供的價(jià)值來(lái)獲取更多的利潤(rùn)。為實(shí)現(xiàn)上述兩個(gè)目標(biāo)，企業(yè)在開展作業(yè)成本管理的過(guò)程中，必須結(jié)合自身實(shí)際情況分步驟實(shí)施，包括：作業(yè)調(diào)研、作業(yè)認(rèn)定、成本歸集、建立成本庫(kù)、設(shè)計(jì)模型、應(yīng)用軟件、運(yùn)行分析、持續(xù)改進(jìn)。
作業(yè)管理不僅僅是一項(xiàng)管理工作，更為重要的它還是不斷改進(jìn)企業(yè)作業(yè)活動(dòng)的動(dòng)態(tài)過(guò)程。
四、作業(yè)成本管理實(shí)施的現(xiàn)實(shí)意義
作業(yè)管理把管理的重心深入到作業(yè)層次，以作業(yè)作為企業(yè)管理的起點(diǎn)和核心，比傳統(tǒng)的以產(chǎn)品作為企業(yè)管理的起點(diǎn)和核心，在層次上大大深化了。在企業(yè)管理上又一重大的革命性變革，它對(duì)企業(yè)管理的理論和實(shí)踐將產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。
1.作業(yè)成本管理是隨著時(shí)展而產(chǎn)生的，它是對(duì)不斷發(fā)生變化的新經(jīng)濟(jì)技術(shù)環(huán)境的客觀要求。由于在新世紀(jì)里，全球經(jīng)濟(jì)一體化和資本市場(chǎng)國(guó)際化進(jìn)程進(jìn)一步加快，科學(xué)技術(shù)往信息化方向迅猛發(fā)展，市場(chǎng)需求變得多樣化、個(gè)性化和現(xiàn)代化，而當(dāng)代的大趨勢(shì)又是現(xiàn)代企業(yè)商品生產(chǎn)過(guò)程的自動(dòng)化、信息化以及制造系統(tǒng)的復(fù)雜化。在這種新的經(jīng)濟(jì)技術(shù)環(huán)境下，如果企業(yè)還是沿用之前的成本核算方法勢(shì)必會(huì)影響到工作的開展，同時(shí)也對(duì)企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生阻礙，一些費(fèi)用不會(huì)如實(shí)反映，一些商品的成本信息會(huì)發(fā)生錯(cuò)亂，從而給企業(yè)的戰(zhàn)略決策帶來(lái)重大影響。
通過(guò)對(duì)作業(yè)成本管理與傳統(tǒng)成本管理的分析，我們發(fā)現(xiàn)作業(yè)成本管理主要是將企業(yè)看成針對(duì)顧客需求而設(shè)計(jì)出的一系列作業(yè)的集合體，每一件商品都凝結(jié)了很多作業(yè)，企業(yè)把這些作業(yè)加以衡量而計(jì)算出費(fèi)用，通過(guò)市場(chǎng)再轉(zhuǎn)化給消費(fèi)者的價(jià)值，企業(yè)里的一些列作業(yè)流程變成了創(chuàng)作利潤(rùn)的價(jià)值鏈。從而成功的簡(jiǎn)化核算方法，把作業(yè)作為為成本分配對(duì)象，這樣一方面科學(xué)合理地將成本分配給各種制造費(fèi)用，并能夠提供比較客觀的成本信息，另一方面還通過(guò)作業(yè)分析，追根溯源，找出浪費(fèi)資源的環(huán)節(jié)，不斷改進(jìn)作業(yè)方式，合理地進(jìn)行資源配置，實(shí)現(xiàn)持續(xù)降低成本的目標(biāo)。
2.實(shí)施作業(yè)成本管理有利于實(shí)現(xiàn)成本控制，做好成本管理。從上個(gè)世紀(jì)80年代之后，市場(chǎng)優(yōu)勝劣汰，各個(gè)企業(yè)間進(jìn)入了殘酷的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)之中。而當(dāng)時(shí)，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)模式都是生產(chǎn)多品種、個(gè)性化、小批量的產(chǎn)品，來(lái)滿足顧客不斷變化的需求。這樣就使得以“商品”為管理核心與起點(diǎn)為主，企業(yè)進(jìn)行成本管理的內(nèi)容也是標(biāo)準(zhǔn)成本與實(shí)際成本的差異分析及控制，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，這種方式漸漸難以適應(yīng)這種新的、動(dòng)態(tài)的、不穩(wěn)定的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境。
而作業(yè)成本管理把作業(yè)成本作為計(jì)算對(duì)象，把每一作業(yè)的完成及其所耗資源作為重點(diǎn)，把成本動(dòng)因作為基礎(chǔ)，在產(chǎn)生過(guò)程中及時(shí)、有效地反映并提供成本控制所需的相關(guān)信息。從而大大縮短了統(tǒng)計(jì)時(shí)間，提高了信息的真實(shí)性，還量化了成本數(shù)量，增強(qiáng)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的成本意識(shí)，充分發(fā)揮企業(yè)員工的積極性、創(chuàng)造性與合作精神。
作業(yè)成本管理是指企業(yè)利用作業(yè)成本計(jì)算所獲得的信息，進(jìn)行作業(yè)管理，達(dá)到不斷消除浪費(fèi)、實(shí)現(xiàn)持續(xù)改善，提高客戶價(jià)值，并最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的一系列活動(dòng)。作業(yè)成本管理是由兩個(gè)相互關(guān)聯(lián)的過(guò)程組成，一方面是作業(yè)成本的計(jì)算(分配)過(guò)程，即所謂的成本觀或成本分配觀；一方面是作業(yè)的控制過(guò)程，即所謂的過(guò)程觀，反映作業(yè)產(chǎn)生的原因、作業(yè)的確認(rèn)和作業(yè)的評(píng)價(jià)。這兩方面的內(nèi)容及相互關(guān)系可以通過(guò)二維作業(yè)成本管理模型(圖1)來(lái)描述。模型的縱軸表示成本計(jì)算過(guò)程，其反映成本計(jì)算的兩個(gè)階段，即將資源追溯到作業(yè)，再將作業(yè)成本追溯到產(chǎn)品的過(guò)程，該過(guò)程提供了資源、作業(yè)、產(chǎn)品及其他成本對(duì)象的成本信息。這里所指產(chǎn)品成本，可能是制造成本、或者經(jīng)營(yíng)成本，還可能是部分或整個(gè)價(jià)值鏈成本(包括研發(fā)成本、設(shè)計(jì)成本、營(yíng)銷和配送成本等)；也可能是耗用作業(yè)的其他成本對(duì)象。利用該過(guò)程提供的信息可用于戰(zhàn)略成本管理及戰(zhàn)術(shù)性的分析，可以支持定價(jià)及多種產(chǎn)品生產(chǎn)的決策等。
二、作業(yè)成本計(jì)算
作業(yè)成本管理的成本觀實(shí)際就是作業(yè)成本的計(jì)算過(guò)程。對(duì)于可以直接追溯到產(chǎn)品的原材料等直接成本，其計(jì)人產(chǎn)品成本的方法與傳統(tǒng)方法無(wú)異。完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間的成本分配也與傳統(tǒng)方法沒(méi)有多大區(qū)別。作業(yè)成本計(jì)算的特點(diǎn)在于，首先把資源按資源動(dòng)因?qū)⑵浞峙涞礁黜?xiàng)作業(yè)上，得到各項(xiàng)作業(yè)成本，然后運(yùn)用第一階段計(jì)算的作業(yè)成本確定作業(yè)成本和各產(chǎn)品所耗用的作業(yè)量指標(biāo)(即耗用的作業(yè)動(dòng)因數(shù)量)，將作業(yè)成本追溯到各產(chǎn)品。對(duì)于作業(yè)成本的分配具體可以采用兩種方法，按實(shí)際作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本和按預(yù)算(正常)作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本。
(一)按實(shí)際作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本實(shí)際作業(yè)成本分配率計(jì)算法下的成本是實(shí)際成本，因而無(wú)須分配實(shí)際成本與預(yù)算成本的差異，其計(jì)算步驟及公式比較簡(jiǎn)單?？荚囍刑幚泶祟愵}，主要注意以下幾個(gè)方面：
(1)確定實(shí)際成本分配率
實(shí)際成本分配率=當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的作業(yè)成本/當(dāng)期實(shí)際作業(yè)產(chǎn)出
(2)按實(shí)際作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本
某產(chǎn)品耗用的作業(yè)成本=(該產(chǎn)品耗用的作業(yè)量×實(shí)際作業(yè)成本分配率)
(3)計(jì)算當(dāng)期投入的總成本
某產(chǎn)品當(dāng)期發(fā)生成本=當(dāng)期投入該產(chǎn)品的直接成本+該產(chǎn)品當(dāng)期耗用的各項(xiàng)作業(yè)成本
(二)按預(yù)算(正常)作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本
按預(yù)算(正常)作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本，須分配實(shí)際成本與預(yù)算成本的差異，所以在考試時(shí)應(yīng)注意以下幾方面內(nèi)容：
第一，計(jì)算步驟及公式。
(1)確定預(yù)算(正常)作業(yè)成本分配率
預(yù)算(正常)作業(yè)成本分配率=預(yù)計(jì)作業(yè)成本/預(yù)計(jì)正常作業(yè)產(chǎn)出
(2)按預(yù)算(正常)作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本
某產(chǎn)品已分配作業(yè)成本=預(yù)算(正常)分配率×該產(chǎn)品實(shí)際耗用的作業(yè)量
(3)計(jì)算當(dāng)期投入的總成本
某產(chǎn)品當(dāng)期發(fā)生成本=該產(chǎn)品當(dāng)期發(fā)生的實(shí)際直接成本+該產(chǎn)品已分配作業(yè)成本
(4)計(jì)算、結(jié)轉(zhuǎn)作業(yè)成本差異
作業(yè)成本差異=當(dāng)期實(shí)際作業(yè)成本一已分配的作業(yè)成本
(5)會(huì)計(jì)期末進(jìn)行作業(yè)成本差異調(diào)整
第二，作業(yè)成本差異的調(diào)整方法。作業(yè)成本差異的調(diào)整方法有兩種，一是直接損益法，另一種調(diào)整法。
直接損益法。即將作業(yè)成本差異直接調(diào)整當(dāng)期營(yíng)業(yè)成本(已銷產(chǎn)品銷售成本)，有關(guān)賬務(wù)處理如下。(1)實(shí)際發(fā)生費(fèi)用時(shí)，借記“作業(yè)成本――x作業(yè)”；貸記“應(yīng)付工資”、“原材料”、“銀行存款”等。(2)分配作業(yè)成本時(shí)，借記“生產(chǎn)成本――-x產(chǎn)品”；貸記“作業(yè)成本――x作業(yè)”。(3)結(jié)轉(zhuǎn)差異時(shí)，借記“營(yíng)業(yè)成本”；貸記“作業(yè)成本”(節(jié)約差異用負(fù)數(shù))。
調(diào)整法。即計(jì)算差異調(diào)整率，分配作業(yè)成本差異(將已分配作業(yè)成本調(diào)整為實(shí)際成本)。這種方法比較復(fù)雜，具體步驟如下。
(1)計(jì)算調(diào)整率。要區(qū)別不同作業(yè)，逐一計(jì)算調(diào)整率(有一個(gè)成本庫(kù)就需計(jì)算一個(gè)調(diào)整率)。
某作業(yè)成本調(diào)整率=本期實(shí)際發(fā)生成本－本期已分配成本/本期已分配成本
(2)計(jì)算調(diào)整額
(3)將已分配成本調(diào)整為實(shí)際成本
產(chǎn)品實(shí)際作業(yè)成本=(某項(xiàng)已分配作業(yè)成本+該作業(yè)成本調(diào)整額)
(4)重新計(jì)算產(chǎn)品實(shí)際成本
當(dāng)期發(fā)生的成本費(fèi)用=直接成本+調(diào)整后的實(shí)際作業(yè)成本
重新計(jì)算完工產(chǎn)品、在產(chǎn)品成本，以及完工產(chǎn)品單位成本。
(5)賬務(wù)處理。在會(huì)計(jì)期末需要把差異分配到各產(chǎn)品對(duì)象上，具體作如下相關(guān)賬務(wù)處理。首先，實(shí)際發(fā)生費(fèi)用時(shí)，借記“作業(yè)成本――××作業(yè)”；貸記“應(yīng)付工資”、“原材料”、“銀行存款”等。其次，分配作業(yè)成本時(shí)，借記“生產(chǎn)成本”“產(chǎn)品”；貸記“作業(yè)成本――××作業(yè)”。最后，分配差異時(shí)，借記“生產(chǎn)成本――×產(chǎn)品”；貸記“作業(yè)成本――××作業(yè)”(節(jié)約差異用負(fù)數(shù))。
三、作業(yè)分析
作業(yè)控制過(guò)程中的一個(gè)很重要內(nèi)容就是進(jìn)行作業(yè)分析。所謂作業(yè)分析是指對(duì)作業(yè)產(chǎn)生的原因、作業(yè)執(zhí)行的情況以及作業(yè)執(zhí)行的結(jié)果進(jìn)行分析，從而消除非增值作業(yè)、提高增值作業(yè)的效率，降低非增值成本。作業(yè)分析的目的是判斷增值作業(yè)和非增值作業(yè)，計(jì)算和報(bào)告增值與非增值成本，衡量和反映作業(yè)與價(jià)值鏈的改善情況，以便不斷采取措施消除和降低非增值成本。
(一)增值作業(yè)和非增值作業(yè)的判斷增值作業(yè)是指那些需要保留在價(jià)值鏈中的作業(yè)。而非增值作業(yè)是指那些不應(yīng)保留在價(jià)值鏈中的作業(yè)，需要將其從價(jià)值鏈中消除或通過(guò)持續(xù)改善的過(guò)程逐步消除。一項(xiàng)作業(yè)是否為增值作業(yè)，必須同時(shí)符合以下三條標(biāo)準(zhǔn)：該作業(yè)能夠帶來(lái)加工對(duì)象狀態(tài)的改變；加工對(duì)象狀態(tài)的改變，只能由該作業(yè)實(shí)現(xiàn)，而不能由價(jià)值鏈中的前一項(xiàng)作業(yè)實(shí)現(xiàn)；該作業(yè)使價(jià)值鏈中其他作業(yè)得以執(zhí)行。
(二)增值成本的確定增值成本是企業(yè)高效率執(zhí)行增值作業(yè)時(shí)發(fā)生的成本，是企業(yè)唯一“應(yīng)該”發(fā)生的成本。高效率執(zhí)行的增值作業(yè)，是企業(yè)持續(xù)改善的目標(biāo)，其不包含非增值作業(yè)，而且扣除了增值作業(yè)執(zhí)行中的低效率因素，是一種理想的或最優(yōu)的標(biāo)準(zhǔn)。該標(biāo)準(zhǔn)稱為增值標(biāo)準(zhǔn)，代表著理想或最優(yōu)執(zhí)行作業(yè)時(shí)的作業(yè)產(chǎn)出量。在增值標(biāo)準(zhǔn)下，資源得到了充分利用，作業(yè)單位產(chǎn)出的成本最低。其計(jì)算公式如下：
增值作業(yè)的增值成本=當(dāng)前的實(shí)際作業(yè)產(chǎn)出×(標(biāo)準(zhǔn)單位變動(dòng)成本+標(biāo)準(zhǔn)單位固定成本)
可見增值成本是在增值標(biāo)準(zhǔn)下單位產(chǎn)出的成本。增值成本不是實(shí)際發(fā)生的成本，而是一種目標(biāo)成本。
(三)非增值成本的確定非增值成本是由非增值作業(yè)和增值作業(yè)的低效率而發(fā)生的作業(yè)成本，是需要通過(guò)持續(xù)改善，消除或逐步降低的成本。對(duì)一項(xiàng)非增值作業(yè)來(lái)講，其所發(fā)生的成本全部是非增值成本，對(duì)一項(xiàng)增值作業(yè)來(lái)講，由于低效率而產(chǎn)生的非增值成本，則需要通過(guò)計(jì)算才能得出。其計(jì)算公式如下：
增值作業(yè)低效率導(dǎo)致的非增值成本=(增值作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量-當(dāng)前的實(shí)際作業(yè)產(chǎn)出)×標(biāo)準(zhǔn)單位固定成本
一、目標(biāo)成本管理對(duì)成本核算的要求
成本控制就是成本管理者根據(jù)成本預(yù)算，對(duì)業(yè)務(wù)流程中發(fā)生的成本費(fèi)用采用一定的控制方法，對(duì)其施加影響以實(shí)現(xiàn)成本控制目標(biāo)的過(guò)程。其中，標(biāo)準(zhǔn)成本制度、全面預(yù)算管理、目標(biāo)成本管理和最優(yōu)生產(chǎn)批量控制等方法已得到了廣泛的應(yīng)用。目標(biāo)成本管理是在通過(guò)對(duì)市場(chǎng)充分的調(diào)查和預(yù)測(cè)的基礎(chǔ)上，保證企業(yè)的目標(biāo)利潤(rùn)而倒推出總的目標(biāo)成本水平，然后把總的目標(biāo)成本再逐級(jí)分解形成各責(zé)任中心的成本控制標(biāo)準(zhǔn)。目標(biāo)成本管理是企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的重要方法之一，是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的產(chǎn)物。
實(shí)施目標(biāo)成本控制，必須合理劃分責(zé)任中心，明確規(guī)定權(quán)責(zé)范圍。首先，要按照分工明確、責(zé)任易辨、成績(jī)便于考核和評(píng)價(jià)的原則，合理劃分責(zé)任中心；其次，必須依據(jù)各個(gè)責(zé)任中心生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的具體特點(diǎn)，明確規(guī)定其權(quán)責(zé)范圍，使其能在權(quán)限范圍內(nèi)，獨(dú)立自主地履行職責(zé)。
然而，在進(jìn)行各責(zé)任中心的目標(biāo)成本控制和考核時(shí)，傳統(tǒng)的成本核算方法所提供的會(huì)計(jì)信息不能滿足目標(biāo)成本控制的需要。目前的成本核算方法直接把產(chǎn)品作為計(jì)算成本的對(duì)象，不能提供各責(zé)任中心實(shí)際成本消耗的資料，這就造成了會(huì)計(jì)上的以產(chǎn)品為對(duì)象進(jìn)行成本核算和管理上以責(zé)任中心為對(duì)象進(jìn)行成本計(jì)算的重復(fù)性工作，浪費(fèi)了大量的人力物力。作業(yè)成本法則很好地解決了這一問(wèn)題。
二、作業(yè)成本法的原理與方法
（一）作業(yè)成本法的基本原理
作業(yè)成本法（Activity Based Costing，ABC）是以作業(yè)為核心，確認(rèn)和計(jì)量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準(zhǔn)確地計(jì)入作業(yè)，然后選擇成本動(dòng)因，將所有作業(yè)成本分配給成本計(jì)算對(duì)象（產(chǎn)品或服務(wù)）的一種成本計(jì)算方法。與傳統(tǒng)的成本分配方法相比，它能夠提供更準(zhǔn)確的產(chǎn)品（包括服務(wù)）成本信息，為企業(yè)的管理決策和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)提供更相關(guān)的信息依據(jù)。其主要特點(diǎn)是：
1.以作業(yè)為基本的成本計(jì)算對(duì)象，并將其作為匯總其他成本（如：產(chǎn)品成本、責(zé)任中心成本）的基石。
2.注重間接計(jì)入費(fèi)用的歸集與分配，設(shè)置多樣化作業(yè)成本庫(kù)，并采用多樣化成本動(dòng)因作為成本分配的標(biāo)準(zhǔn)，使成本歸集明細(xì)化，從而提高了成本的可歸屬性。
3.關(guān)注成本發(fā)生的前因后果。產(chǎn)品的技術(shù)層次、項(xiàng)目種類、復(fù)雜程度不同，其耗用的間接費(fèi)用也不同，但傳統(tǒng)成本計(jì)算法認(rèn)為所有產(chǎn)品都根據(jù)其產(chǎn)量均衡地消耗企業(yè)的所有費(fèi)用。因此，在傳統(tǒng)成本法下，產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低的產(chǎn)品的成本往往高于其實(shí)際發(fā)生成本；產(chǎn)量低、復(fù)雜程度高的產(chǎn)品的成本往往低于其實(shí)際發(fā)生成本。作業(yè)成本計(jì)算則以作業(yè)為聯(lián)系資源和產(chǎn)品的中介，以多樣化成本動(dòng)因?yàn)橐罁?jù)，將資源追蹤到作業(yè)，將作業(yè)成本追蹤到產(chǎn)品，提供了適應(yīng)現(xiàn)代制造環(huán)境的相對(duì)準(zhǔn)確的成本信息。作業(yè)成本計(jì)算以財(cái)務(wù)為導(dǎo)向，從分類賬中獲得主要成本（如：間接費(fèi)用）項(xiàng)目，進(jìn)而將成本追蹤到作業(yè)成本庫(kù)，再將作業(yè)成本庫(kù)的成本分配到各產(chǎn)品，側(cè)重于對(duì)歷史成本費(fèi)用進(jìn)行分析，是成本分配觀的體現(xiàn)。
（二）作業(yè)成本法的具體做法
1.確認(rèn)主要作業(yè)，劃分作業(yè)中心。一個(gè)作業(yè)中心即是生產(chǎn)程序的一個(gè)部分，作為作業(yè)成本計(jì)算，首先要將產(chǎn)品過(guò)程中的主要作業(yè)加以確認(rèn)并作為作業(yè)中心，以便按作業(yè)中心匯集費(fèi)用、披露成本信息，便于管理當(dāng)局控制作業(yè)，評(píng)估業(yè)績(jī)。
2.將歸集起來(lái)的投入成本或資源分配到每一個(gè)作業(yè)中心的成本庫(kù)中。成本庫(kù)是指以某一成本動(dòng)因解釋其成本變動(dòng)的成本。成本庫(kù)按作業(yè)中心設(shè)置，每個(gè)成本庫(kù)所代表的是它那個(gè)作業(yè)中心的作業(yè)所引發(fā)的成本。為簡(jiǎn)化計(jì)算，可將同質(zhì)作業(yè)的成本庫(kù)合并為同質(zhì)成本庫(kù)。同質(zhì)成本庫(kù)是指可以用一項(xiàng)共同的成本動(dòng)因解釋其成本變動(dòng)的成本。這一步驟的計(jì)算依據(jù)是：作業(yè)量決定資源的耗費(fèi)量，資源的耗費(fèi)量與作業(yè)直接相關(guān)，成本應(yīng)按作業(yè)進(jìn)行匯集。
3.將各個(gè)作業(yè)中心的成本分配到最終產(chǎn)品中。成本計(jì)算最終要計(jì)算出產(chǎn)品成本，在作業(yè)成本法下，產(chǎn)品成本由作業(yè)成本構(gòu)成，匯集的作業(yè)成本按各產(chǎn)品消耗的作業(yè)量的比例分配，計(jì)算出各個(gè)產(chǎn)品的作業(yè)成本，確定各產(chǎn)品成本。
三、作業(yè)成本法的成本管理優(yōu)勢(shì)
作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的根本區(qū)別在于前者是以“作業(yè)”為中心，而后者是以“產(chǎn)品”為中心。作業(yè)成本法通過(guò)對(duì)作業(yè)成本的確認(rèn)、計(jì)量，盡可能消除“不增值作業(yè)”，改進(jìn)“增值作業(yè)”，降低企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中的損失和浪費(fèi)。作業(yè)成本法是現(xiàn)代管理層深挖降低成本潛力、實(shí)現(xiàn)成本降低的有效方法之一。
（一）作業(yè)成本法是按準(zhǔn)確、真實(shí)的成本動(dòng)因來(lái)分配間接成本的，因而產(chǎn)生的產(chǎn)品成本相對(duì)更加準(zhǔn)確
其結(jié)果可以為資源決策和經(jīng)營(yíng)管理提供更為客觀、可靠的成本信息，為戰(zhàn)略決策領(lǐng)域的兩個(gè)關(guān)鍵方面即產(chǎn)品價(jià)格的確定和產(chǎn)品生產(chǎn)的范圍及產(chǎn)品結(jié)構(gòu)的確定提供了相對(duì)可靠的依據(jù)，可使經(jīng)營(yíng)者出具正確的生產(chǎn)決策和價(jià)格決策，從而提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。
（二）作業(yè)成本法從傳統(tǒng)的由資源到產(chǎn)品的二維空間擴(kuò)展到由資源到作業(yè)再到產(chǎn)品的三維空間
他認(rèn)為企業(yè)產(chǎn)品的形成是由一系列作業(yè)引起的，將作業(yè)分為增值作業(yè)和不增值作業(yè)兩部分，將不能給顧客帶來(lái)價(jià)值或給社會(huì)帶來(lái)利益的不增值作業(yè)部分予以消除。作業(yè)成本法是一種面向過(guò)程的會(huì)計(jì)方法，它會(huì)對(duì)生產(chǎn)過(guò)程、經(jīng)營(yíng)過(guò)程進(jìn)行全面的分析和研究，為企業(yè)壓縮成本和提高競(jìng)爭(zhēng)能力提供手段。對(duì)于費(fèi)用的控制從差異分析轉(zhuǎn)向成本動(dòng)因分析，從而克服了傳統(tǒng)成本控制的缺陷，對(duì)于降低成本意義重大。同時(shí)，由于作業(yè)成本法涉及的作業(yè)本身是可以控制的，因此在實(shí)施作業(yè)成本法過(guò)程中可以產(chǎn)生許多對(duì)成本控制有用的信息，有利于管理人員制定更加合理的控制措施，達(dá)到降低單位成本的目的。
（三）在評(píng)價(jià)指標(biāo)上，作業(yè)成本法在使用過(guò)程中產(chǎn)生了大量有助于業(yè)績(jī)計(jì)量和考核的數(shù)據(jù)和信息
成本考核主要是指將目標(biāo)成本指標(biāo)進(jìn)行分解，制定企業(yè)內(nèi)部的成本考核指標(biāo)，分別下達(dá)給各個(gè)內(nèi)部責(zé)任單位，明確他們?cè)谕瓿沙杀局笜?biāo)上的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，并按期進(jìn)行考核。
因此，作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法相比，其根本優(yōu)勢(shì)具體表現(xiàn)在：一是縮小了間接費(fèi)用的分配范圍，由全車間統(tǒng)一分配改為由若干個(gè)成本庫(kù)進(jìn)行分配；二是增加了分配標(biāo)準(zhǔn)，由傳統(tǒng)的按單一標(biāo)準(zhǔn)分配改為按多種標(biāo)準(zhǔn)分配，對(duì)每種作業(yè)選取屬于自己合理的分配率。作業(yè)成本法針對(duì)生產(chǎn)過(guò)程中每種作業(yè)選取屬于自己的分配率，按各產(chǎn)品消耗成本動(dòng)因或作業(yè)的數(shù)量將成本庫(kù)的成本逐一分配到產(chǎn)品總成本中去。這樣，成本核算的核心就集中在了生產(chǎn)對(duì)資源一步步消耗的各個(gè)具體環(huán)節(jié)中，抓住了許多動(dòng)態(tài)變量，就真正消除了傳統(tǒng)成本法中用人工工時(shí)等作為惟一標(biāo)準(zhǔn)分配全部間接費(fèi)用的不合理性，解決了傳統(tǒng)成本法帶來(lái)的成本信息失真問(wèn)題，使成本核算更準(zhǔn)確，更具有相關(guān)性。
【關(guān)鍵詞】 作業(yè)成本法 會(huì)計(jì)核算 管理 應(yīng)用
一、作業(yè)成本會(huì)計(jì)核算及其管理的基本概述
1、作業(yè)成本法的概念
作業(yè)成本法又稱之為作業(yè)成本計(jì)算法或作業(yè)量基準(zhǔn)成本計(jì)算方法，是一種以作業(yè)成本動(dòng)因理論為依據(jù)，以作業(yè)環(huán)節(jié)為基礎(chǔ)，根據(jù)產(chǎn)品生產(chǎn)裝配過(guò)程中產(chǎn)品發(fā)生和形成價(jià)值鏈的關(guān)系，確認(rèn)和衡量企業(yè)資源所消耗的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準(zhǔn)確地計(jì)入到作業(yè)當(dāng)中，并根據(jù)成本發(fā)生的動(dòng)因加以分析選擇，將所有的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本費(fèi)用歸集和分配到成本計(jì)算對(duì)象（產(chǎn)品或服務(wù)）的一種成本核算方法。
2、作業(yè)成本法的結(jié)構(gòu)特點(diǎn)
作業(yè)成本法是一個(gè)以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本核算體系，其成本核算的范圍主要可以分為四個(gè)部分：一是產(chǎn)品單位成本，即生產(chǎn)單位產(chǎn)品的直接消耗費(fèi)用，包括原材料、直接人工費(fèi)用等，該類成本的消耗與生產(chǎn)產(chǎn)品產(chǎn)量成正比關(guān)系；二是生產(chǎn)批次成本，即與生產(chǎn)批次、包裝批次相關(guān)的資源消耗，包括生產(chǎn)某批次產(chǎn)品所需的生產(chǎn)準(zhǔn)備成本，質(zhì)量控制成本等，這類成本消耗的多少與生產(chǎn)批次密切相關(guān)；三是產(chǎn)品維持成本，即與產(chǎn)品種類、特性相關(guān)的資源消耗，包括產(chǎn)品的生產(chǎn)許可，產(chǎn)品包裝設(shè)計(jì)、營(yíng)銷手段等方面成本；四是生產(chǎn)工廠成本，是指工廠維持作業(yè)生產(chǎn)能力的相關(guān)資源耗費(fèi)，包括設(shè)備折舊，維護(hù)保養(yǎng)、保險(xiǎn)等成本，該類成本與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規(guī)模和結(jié)構(gòu)相關(guān)。
作業(yè)成本法以基本作業(yè)單位為橋梁將生產(chǎn)資料和產(chǎn)品（或服務(wù)）緊密地聯(lián)系起來(lái)，以多樣化的成本動(dòng)因?yàn)楹饬繕?biāo)準(zhǔn)，將生產(chǎn)資料歸集到各個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)，滿足了現(xiàn)代生產(chǎn)制造環(huán)境對(duì)于成本核算多元化的要求，同時(shí)，提高了產(chǎn)品生產(chǎn)成本核算的準(zhǔn)確性。
3、作業(yè)成本管理的內(nèi)涵及作用
作業(yè)成本管理是在作業(yè)成本法基礎(chǔ)上發(fā)展而來(lái)的一種成本管理方法，是對(duì)成本動(dòng)因及價(jià)值鏈的分析方法。價(jià)值鏈分析是由美國(guó)戰(zhàn)略管理學(xué)家邁克爾·波特提出的一種戰(zhàn)略管理方法，從操作層面來(lái)看，價(jià)值鏈本質(zhì)就是作業(yè)鏈，是產(chǎn)品或服務(wù)在企業(yè)作業(yè)鏈上發(fā)生和形成中的資源消耗和價(jià)值積累的過(guò)程。伴隨著作業(yè)成本法在企業(yè)成本管理中的成功應(yīng)用，其適用范圍也在不斷發(fā)展和創(chuàng)新，一方面成本分配方法上引入了成本動(dòng)因分析，將傳統(tǒng)的單一數(shù)量分配基礎(chǔ)變?yōu)樨?cái)務(wù)變量與非財(cái)務(wù)變量相結(jié)合的多元化分配原則，更加強(qiáng)調(diào)成本分配核算的準(zhǔn)確性和真實(shí)性。另一方面作業(yè)成本更加強(qiáng)調(diào)企業(yè)生產(chǎn)的全過(guò)程戰(zhàn)略管理，逐步地將成本控制延伸至市場(chǎng)需求分析和產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段，注重供應(yīng)鏈流程的優(yōu)化，提高企業(yè)整體成本效益和管理質(zhì)量。
二、作業(yè)成本會(huì)計(jì)核算流程的構(gòu)建
根據(jù)對(duì)相關(guān)文獻(xiàn)的整理和探討，發(fā)現(xiàn)作業(yè)成本法順利實(shí)施的幾個(gè)重要基礎(chǔ)如下：一是明確統(tǒng)一的系統(tǒng)目標(biāo)，系統(tǒng)目標(biāo)決定了成本核算方法及核算結(jié)果，如果目標(biāo)不同，會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)產(chǎn)生的成本核算結(jié)構(gòu)、核算方法以及成本核算結(jié)果均有不同，因而，明確一致的系統(tǒng)目標(biāo)有助于規(guī)范化作業(yè)成本核算流程設(shè)計(jì)及執(zhí)行。二是變革績(jī)效評(píng)價(jià)與薪酬的關(guān)系，通過(guò)引入必要的激勵(lì)約束機(jī)制，引導(dǎo)員工逐步接受并支持作業(yè)成本法核算體系的設(shè)計(jì)和運(yùn)行，并能夠根據(jù)員工的實(shí)際績(jī)效制定獎(jiǎng)懲措施，調(diào)動(dòng)員工的工作熱情。三是作業(yè)成本會(huì)計(jì)核算不僅要依賴于會(huì)計(jì)部門，還需要領(lǐng)導(dǎo)層、管理層、非會(huì)計(jì)部門甚至全體員工的共同支持與配合，通過(guò)提供全面了解作業(yè)成本核算與管理的設(shè)計(jì)、實(shí)施及運(yùn)行等方面的培訓(xùn)內(nèi)容，有利于作業(yè)成本會(huì)計(jì)核算與管理方法在企業(yè)中的推廣和實(shí)施。作業(yè)成本會(huì)計(jì)核算的基本程序可以總結(jié)為以下幾個(gè)步驟。
1、成本核算對(duì)象的確定
作業(yè)成本核算體系下成本核算對(duì)象是指需要對(duì)資源進(jìn)行消耗且在過(guò)程中形成價(jià)值，需要對(duì)其進(jìn)行成本衡量和分配的作業(yè)事項(xiàng)。依據(jù)作業(yè)成本法的基本理論，以生產(chǎn)的成品作為成本計(jì)算對(duì)象追蹤到生產(chǎn)產(chǎn)品所消耗的成本費(fèi)用，按照作業(yè)來(lái)劃分并開立產(chǎn)品作業(yè)成本核算標(biāo)準(zhǔn)，將各項(xiàng)作業(yè)消耗的資源數(shù)量及價(jià)值列入作業(yè)當(dāng)中，進(jìn)而歸集為生產(chǎn)產(chǎn)品的成本。
2、成本項(xiàng)目的確定
根據(jù)作業(yè)成本消耗資源的實(shí)際情況分析，將生產(chǎn)產(chǎn)品所消耗的資源費(fèi)用以基礎(chǔ)作業(yè)為單位進(jìn)行歸集和計(jì)算，所得的作業(yè)消耗資源成本就是產(chǎn)品的作業(yè)成本。根據(jù)作業(yè)成本法的基本理論，對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行成本核算時(shí)需要首先對(duì)成本項(xiàng)目生產(chǎn)過(guò)程中的作業(yè)進(jìn)行劃分，進(jìn)而真實(shí)反映產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中的資源消耗，為降低產(chǎn)品生產(chǎn)成本，優(yōu)化生產(chǎn)流程提供支持依據(jù)。作業(yè)成本的項(xiàng)目確定是對(duì)產(chǎn)品成本核算體系中反映產(chǎn)品成本的主要成本項(xiàng)目進(jìn)行確定，在產(chǎn)品成本報(bào)表中通常以作業(yè)成本項(xiàng)目為主要反映對(duì)象。
3、成本核算程序的構(gòu)建
作業(yè)成本法的關(guān)鍵環(huán)節(jié)就是對(duì)成本核算程序的構(gòu)建，根據(jù)成本法的基本理論，包括產(chǎn)品消耗作業(yè)、作業(yè)形成產(chǎn)品，產(chǎn)品成本來(lái)源于消耗的作業(yè)，作業(yè)的發(fā)生必然消耗一定的資源成本等原理，將資源成本的發(fā)生于作業(yè)的發(fā)生緊密結(jié)合，將作業(yè)消耗的資源成本費(fèi)用以作業(yè)為基本單位歸集和計(jì)量，進(jìn)而將資源成本轉(zhuǎn)移成作業(yè)成本，最終對(duì)產(chǎn)品的生產(chǎn)成本進(jìn)行核算。其核心在于對(duì)資源消耗轉(zhuǎn)移為作業(yè)消耗。
受國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)環(huán)境影響，目前變壓器行業(yè)面臨嚴(yán)峻的市場(chǎng)形勢(shì)，產(chǎn)品價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，投標(biāo)價(jià)格戰(zhàn)愈演愈烈，盈利水平受到較大沖擊。同時(shí)受歷史原因影響，公司管理基礎(chǔ)薄弱，生產(chǎn)效率較低，成本核算方式粗放，不能有效支撐決策。
公司以全面預(yù)算為基礎(chǔ)，通過(guò)全價(jià)值鏈降本機(jī)制，貫穿全過(guò)程成本管理，從項(xiàng)目投標(biāo)報(bào)價(jià)開始，充分利用管理會(huì)計(jì)關(guān)于成本性態(tài)劃分方面的優(yōu)勢(shì)，為投標(biāo)報(bào)價(jià)提供依據(jù)，努力擴(kuò)大市場(chǎng)占有率。引入目標(biāo)成本管控，推進(jìn)精益管理，進(jìn)行成本決策與分解，結(jié)合運(yùn)用采購(gòu)、制造、運(yùn)輸降本等手段，落實(shí)成本管控目標(biāo)，全面提升管理水平，實(shí)現(xiàn)公司長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。
二、制定和選擇方案
公司制定《成本領(lǐng)先戰(zhàn)略實(shí)施方案》，大力開展降本增效活動(dòng)。完善投標(biāo)報(bào)價(jià)工作，根據(jù)成本性態(tài)細(xì)化投標(biāo)報(bào)價(jià)方案，為產(chǎn)品投標(biāo)市場(chǎng)定價(jià)提供更為詳細(xì)的數(shù)據(jù)支撐。通過(guò)嚴(yán)格生產(chǎn)環(huán)節(jié)制造及過(guò)程控制，提高產(chǎn)品制造工藝和加工水平，加強(qiáng)質(zhì)量成本管理，提高產(chǎn)品質(zhì)量，降低損失成本發(fā)生。通過(guò)加強(qiáng)成本分析，將成本預(yù)算、成本核算與成本分析結(jié)合起來(lái)，進(jìn)一步挖掘公司成本控制點(diǎn)及利潤(rùn)增長(zhǎng)點(diǎn)。通過(guò)建立完善成本考核機(jī)制，充分發(fā)揮考核在成本管理和控制過(guò)程中的激勵(lì)和約束作用，加強(qiáng)對(duì)各環(huán)節(jié)和各責(zé)任主體的成本考核，努力降低成本費(fèi)用，提升產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)能力。
三、實(shí)施過(guò)程
（一）提升價(jià)格管理職能，指導(dǎo)市場(chǎng)定價(jià)
（1）主要做法
在競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)環(huán)境下，只有積極維護(hù)并拓寬市場(chǎng)占有份額，才能保證公司的穩(wěn)定發(fā)展，因此公司從產(chǎn)品投標(biāo)環(huán)節(jié)開始就積極采取辦法。在原有投標(biāo)成本計(jì)算表單的基礎(chǔ)上完善投標(biāo)成本測(cè)算，對(duì)投標(biāo)成本項(xiàng)目按成本性態(tài)進(jìn)行詳細(xì)研究與劃分，根據(jù)制造成本費(fèi)用、期間費(fèi)用各明細(xì)項(xiàng)目的核算內(nèi)容，進(jìn)一步完善投標(biāo)數(shù)據(jù)，按照變動(dòng)成本費(fèi)用、固定成本費(fèi)用和對(duì)內(nèi)付現(xiàn)成本、對(duì)外付現(xiàn)成本、非付現(xiàn)成本口徑提供完全成本計(jì)算單，提供各明細(xì)項(xiàng)目成本費(fèi)用金額。
如對(duì)X電站產(chǎn)品投標(biāo)情況，按照傳統(tǒng)成本核算口徑測(cè)算，產(chǎn)品完全成本1450萬(wàn)元，預(yù)計(jì)此價(jià)格中標(biāo)難度較大。因該項(xiàng)目產(chǎn)品規(guī)格特殊，對(duì)開拓及占領(lǐng)國(guó)內(nèi)同類型市場(chǎng)具有重要意義，經(jīng)決策按照不低于付現(xiàn)成本的價(jià)格對(duì)外報(bào)價(jià)，成功取得訂單。
（2）實(shí)施效果
通過(guò)提供不同統(tǒng)計(jì)口徑的投標(biāo)成本計(jì)算數(shù)據(jù)，有利于市場(chǎng)部門針對(duì)具體的投標(biāo)情況，選擇有利的報(bào)價(jià)數(shù)據(jù)，保證公司在日益激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中，穩(wěn)定和擴(kuò)大市場(chǎng)占有份額。20xx年國(guó)內(nèi)市場(chǎng)投標(biāo)中標(biāo)率較上年同期提高20%，進(jìn)一步鞏固了公司的市場(chǎng)地位。產(chǎn)品訂貨量增加同時(shí)可以降低單位產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的部分固定成本費(fèi)用，降低單位產(chǎn)品成本，進(jìn)一步促進(jìn)公司長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。
（二）建立目標(biāo)成本管理體系
（1）主要做法
公司成立目標(biāo)成本管理領(lǐng)導(dǎo)小組，負(fù)責(zé)目標(biāo)成本管理體系構(gòu)建及完善工作，各部門確定專人負(fù)責(zé)目標(biāo)成本管理推進(jìn)，根據(jù)各自職責(zé)分析成本構(gòu)成，制定成本管理制度和管控方案，編制成本預(yù)算，分析預(yù)算執(zhí)行差異，和其他相關(guān)部門工作對(duì)接。通過(guò)目標(biāo)成本體系的建立，完成確定的成本控制目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)精細(xì)化成本管理和全價(jià)值鏈降本的目標(biāo)。
①劃分五大成本管理模塊
根據(jù)變壓器產(chǎn)品的生命周期，結(jié)合公司的成本管控重點(diǎn)，劃分成本管理模塊，將成本管理劃分為：設(shè)計(jì)成本控制、采購(gòu)成本控制、生產(chǎn)制造環(huán)節(jié)成本控制、質(zhì)量成本、費(fèi)用控制5個(gè)模塊，各業(yè)務(wù)部門分模塊實(shí)施成本管理工作，財(cái)務(wù)部統(tǒng)籌管理。
②細(xì)化實(shí)施步驟
各責(zé)任部門結(jié)合目標(biāo)成本要求大力推進(jìn)降本工作順利開展。設(shè)計(jì)部門結(jié)合產(chǎn)品特點(diǎn)，通過(guò)優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，優(yōu)先選用國(guó)產(chǎn)材料；開展與先進(jìn)企業(yè)對(duì)標(biāo)活動(dòng)，加強(qiáng)產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)化設(shè)計(jì)。采購(gòu)環(huán)節(jié)通過(guò)項(xiàng)目招標(biāo)、價(jià)格談判壓低采購(gòu)價(jià)格，實(shí)現(xiàn)采購(gòu)成本的下降。工藝環(huán)節(jié)通過(guò)工藝技術(shù)改進(jìn)、設(shè)備工裝能力提升、工藝流程優(yōu)化等各項(xiàng)工作，提高勞動(dòng)效率和產(chǎn)品質(zhì)量。生產(chǎn)制造環(huán)節(jié)通過(guò)提高材料利用率、建立余料管理臺(tái)賬、加強(qiáng)對(duì)余料的控制和再利用；通過(guò)合理安排生產(chǎn)、節(jié)約生產(chǎn)能源消耗；優(yōu)化生產(chǎn)車間布置布局，降低廠內(nèi)運(yùn)輸?shù)惯\(yùn)成本。質(zhì)量管理部門組織做好質(zhì)量成本數(shù)據(jù)的匯總及分析考核。財(cái)務(wù)部通過(guò)對(duì)各成本單位降本增效情況的督促落實(shí)、跟蹤統(tǒng)計(jì)、反饋監(jiān)督等手段有效的開展成本管理工作，并將各部門的執(zhí)行情況納入公司的考核體系。
（2）實(shí)施效果
如上例X電站產(chǎn)品最終中標(biāo)價(jià)格為1420萬(wàn)元，公司取得產(chǎn)品訂單后，組織相關(guān)部門召開中標(biāo)產(chǎn)品分析會(huì)，各相關(guān)部門根據(jù)中標(biāo)信息，進(jìn)一步研究降本方案，結(jié)合預(yù)算利潤(rùn)指標(biāo)倒逼成本，制定產(chǎn)品目標(biāo)成本。經(jīng)過(guò)設(shè)計(jì)部門和采購(gòu)部門的努力，兩項(xiàng)實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品成本降低60萬(wàn)元。通過(guò)制造環(huán)節(jié)的過(guò)程控制，提高材料利用率減少矽鋼片、輔材領(lǐng)用，實(shí)現(xiàn)降本25萬(wàn)元，最終實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品盈利55萬(wàn)元。
（三）積極推進(jìn)精益成本管理
公司積極推進(jìn)精益管理提升工作，以“制造效率提升”為主線，強(qiáng)化管理和生產(chǎn)協(xié)同能力，強(qiáng)化標(biāo)準(zhǔn)化作業(yè)、班組管理、現(xiàn)場(chǎng)5S與目視化管理、精益培訓(xùn)和成本控制五項(xiàng)管理基礎(chǔ)，達(dá)到全面提升制造交付能力的目標(biāo)。
（1）加強(qiáng)制造環(huán)節(jié)成本管控
結(jié)合精益管理推進(jìn)計(jì)劃，財(cái)務(wù)部選取細(xì)化班組成本管理、梳理物流成本管理等重點(diǎn)方面進(jìn)行管控。
①劃分小工序，細(xì)化班組成本管理
對(duì)于班組成本管理，聯(lián)合設(shè)計(jì)、工藝、生產(chǎn)、物資管理等部門確定小工序，按照小工序情況設(shè)計(jì)車間材料及費(fèi)用統(tǒng)計(jì)表格，為歷史數(shù)據(jù)的分析提供具體的格式，同時(shí)協(xié)同人力資源部門針對(duì)近幾年生產(chǎn)產(chǎn)品按照小工序進(jìn)行工時(shí)統(tǒng)計(jì)，便于車間標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)率的計(jì)算，以此分析車間費(fèi)用發(fā)生差異，并通過(guò)合理的?M率標(biāo)準(zhǔn)指導(dǎo)產(chǎn)品投標(biāo)定價(jià)。
②梳理物流成本模型
根據(jù)不同的構(gòu)成對(duì)物流成本中搬倒費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行測(cè)算，建立廠內(nèi)物流不同運(yùn)輸設(shè)備的標(biāo)準(zhǔn)裝載和單次運(yùn)輸成本。根據(jù)以前月度車間上報(bào)的物流數(shù)據(jù)進(jìn)行整理，并要求各用車單位每周上報(bào)用車情況明細(xì)表，對(duì)搬倒費(fèi)用進(jìn)行跟蹤統(tǒng)計(jì)。通過(guò)建立內(nèi)部不同類型的單次配送人員的標(biāo)準(zhǔn)配置，確定單次配送標(biāo)準(zhǔn)工作時(shí)間。
通過(guò)對(duì)物流成本的梳理及管控，督促相關(guān)部門重視物流成本，合理安排運(yùn)輸重量及運(yùn)輸批次，降低了物流成本。
（2）加強(qiáng)質(zhì)量成本管理
①理順管理流程，細(xì)化核算科目
財(cái)務(wù)部門細(xì)化質(zhì)量成本核算統(tǒng)計(jì)到三級(jí)科目，對(duì)每筆質(zhì)量成本業(yè)務(wù)分明細(xì)項(xiàng)目進(jìn)行詳細(xì)統(tǒng)計(jì)。加大對(duì)聯(lián)絡(luò)單成本的歸集分析，將其納入質(zhì)量成本管理流程，相關(guān)部門設(shè)專人負(fù)責(zé)內(nèi)、外部質(zhì)量信息及聯(lián)絡(luò)單的收集，財(cái)務(wù)部門由專人對(duì)反饋的質(zhì)量信息進(jìn)行梳理，質(zhì)量管理部門區(qū)分責(zé)任原因及責(zé)任部門，督促整改及考核，并跟蹤落實(shí)整改效果；對(duì)供應(yīng)商或運(yùn)輸原因引起的質(zhì)量成本建立索賠機(jī)制。
②加強(qiáng)審批控制
加強(qiáng)審核統(tǒng)計(jì)內(nèi)外部質(zhì)量成本的管理和領(lǐng)料審批手續(xù)，進(jìn)一步控制質(zhì)量成本。公司通過(guò)目標(biāo)成本進(jìn)一步控制領(lǐng)料，使車間內(nèi)部質(zhì)量成本的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)更加全面、到位。設(shè)置外部質(zhì)量成本領(lǐng)料登記制度嚴(yán)格把控外部故障發(fā)生。加強(qiáng)對(duì)質(zhì)量成本發(fā)生后的責(zé)任劃分追究，認(rèn)真落實(shí)有關(guān)責(zé)任成本的劃分機(jī)制，確保質(zhì)量成本的責(zé)任能夠歸集到對(duì)應(yīng)的部門。責(zé)任劃分清楚后，質(zhì)量管理部門結(jié)合人力資源部和財(cái)務(wù)部對(duì)其部門和個(gè)人進(jìn)行考核，強(qiáng)化全員質(zhì)量意識(shí)，減少質(zhì)量損失成本的發(fā)生。
③落實(shí)考核機(jī)制
建立質(zhì)量成本的獎(jiǎng)懲、考核機(jī)制，加大質(zhì)量信息反饋的廣度及深度，使質(zhì)量成本的分析監(jiān)控形成管理閉環(huán)。通過(guò)加強(qiáng)溝通，督促各部門質(zhì)量信息反饋，培養(yǎng)各部門信息反饋意識(shí)。通過(guò)規(guī)范質(zhì)量信息的分類及質(zhì)量信息反饋單的填寫，引導(dǎo)其深入完整挖掘反?。同時(shí)，對(duì)于不形成、故意隱瞞信息的部門給予考核，逐步建立積極自主的質(zhì)量信息反饋機(jī)制。
（四）建立成本監(jiān)控、分析機(jī)制
針對(duì)公司產(chǎn)品單臺(tái)小批量的生產(chǎn)特點(diǎn)，建立每月完工產(chǎn)品單臺(tái)產(chǎn)品成本分析數(shù)據(jù)庫(kù)，建立由投標(biāo)成本-投標(biāo)反饋-目標(biāo)成本-實(shí)際成本的單臺(tái)產(chǎn)品成本對(duì)比明細(xì)表，對(duì)不同階段的成本數(shù)據(jù)形成閉環(huán)管理，將成本項(xiàng)目按照車間細(xì)分至各個(gè)主材，對(duì)材料用量、材料單價(jià)、費(fèi)用水平進(jìn)行分析，形成目標(biāo)成本差異分析，發(fā)現(xiàn)影響成本的關(guān)鍵因素。通過(guò)單臺(tái)產(chǎn)品成本數(shù)據(jù)的分析加強(qiáng)財(cái)務(wù)的監(jiān)督管控職能，找到生產(chǎn)環(huán)節(jié)中成本控制點(diǎn)，將信息及時(shí)反饋到相關(guān)部門進(jìn)行改善，通過(guò)成本管理半月報(bào)、定期召開存貨分析會(huì)、成本分析會(huì)等形式將成本數(shù)據(jù)及時(shí)與各部門進(jìn)行溝通，便于成本的事前控制。
（五）建立成本考核責(zé)任體系
公司結(jié)合全年工作計(jì)劃及整體經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，制定年度重點(diǎn)工作計(jì)劃，主管部門審核后下達(dá)各部門年度重點(diǎn)工作責(zé)任書，明確重點(diǎn)工作事項(xiàng)、預(yù)期目標(biāo)、完成時(shí)間、責(zé)任人。重點(diǎn)工作計(jì)劃實(shí)行月度匯報(bào)制度，責(zé)任單位每月5號(hào)前上報(bào)上月重點(diǎn)工作進(jìn)展情況。主管部門不定期對(duì)責(zé)任單位進(jìn)行走訪和調(diào)查，配合公司主管領(lǐng)導(dǎo)協(xié)調(diào)、監(jiān)督重點(diǎn)工作計(jì)劃的落實(shí)。同時(shí)為進(jìn)一步強(qiáng)化管理和業(yè)務(wù)部門的經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任，公司根據(jù)實(shí)際情況組織制定了各部門關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)（KPI）及考核細(xì)則，對(duì)日常工作內(nèi)容制定詳細(xì)考核項(xiàng)目、考核指標(biāo)及考核標(biāo)準(zhǔn)。
（六）成本管理宣傳教育機(jī)制
財(cái)務(wù)部通過(guò)成本管理半月報(bào)的宣傳指導(dǎo)，將主要成本管理動(dòng)態(tài)、各部門降本增效推進(jìn)情況、各生產(chǎn)車間可控費(fèi)用發(fā)生情況、主要材料使用情況進(jìn)行及時(shí)統(tǒng)計(jì)，報(bào)送公司主要領(lǐng)導(dǎo)及相關(guān)部門領(lǐng)導(dǎo)，加強(qiáng)成本信息溝通，提升成本管理水平。
（七）借助外力提升管理水平
邀請(qǐng)具有豐富的企業(yè)成本管理經(jīng)驗(yàn)的專家教授，聯(lián)合財(cái)務(wù)部相關(guān)人員成立成本管理研究項(xiàng)目組，研究?jī)?nèi)容涵蓋公司材料管理、成本精細(xì)化核算、質(zhì)量成本管理、車間班組成本管理等方面。通過(guò)對(duì)業(yè)務(wù)流程各環(huán)節(jié)相關(guān)人員進(jìn)行詳細(xì)訪談，實(shí)地調(diào)研，為公司進(jìn)行成本管理模式梳理、流程優(yōu)化工作，提出了具體的實(shí)施方案，取得了良好的效果。
四、主要成效
（一）提高產(chǎn)品中標(biāo)率和市場(chǎng)占有率
通過(guò)提升投標(biāo)報(bào)價(jià)價(jià)格管理，市場(chǎng)部門針對(duì)具體的投標(biāo)情況，選擇有利的報(bào)價(jià)數(shù)據(jù)，為市場(chǎng)定價(jià)提供依據(jù)，在日益激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中，穩(wěn)定和擴(kuò)大了市場(chǎng)占有份額，促進(jìn)公司長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。
（二）順利完成公司全年預(yù)算指標(biāo)
通過(guò)大力推進(jìn)降本增效，公司全體職工群策群力順利完成20xx年全年預(yù)算指標(biāo)。
（三）推進(jìn)各部門質(zhì)量成本管理工作的有效實(shí)施
[關(guān)鍵詞]作業(yè)成本管理 全面預(yù)算管理 體系
一、引言
作業(yè)成本計(jì)算(Activity-Based Costing,縮寫ABC)是適應(yīng)日新月異的科技發(fā)展、全球性市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的需要,產(chǎn)生于 20 世紀(jì)80 年代末美國(guó)的一種先進(jìn)管理思想和方法,是當(dāng)今世界會(huì)計(jì)學(xué)界前沿研究領(lǐng)域之一。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算(Activity-Based Budgeting,縮寫 ABB)正是適應(yīng)這種形式的需要,將作業(yè)管理(ABM)應(yīng)用于預(yù)算領(lǐng)域的一種全新的課題。隨著“作業(yè)”概念被引入到企業(yè)管理活動(dòng)中并取代“部門”而成為企業(yè)管理最基本的單元,作業(yè)成本法相應(yīng)取代了傳統(tǒng)成本計(jì)算方法而成為企業(yè)成本計(jì)算的主要方法,作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算也逐步引入到企業(yè)的預(yù)算管理中,并日益受到關(guān)注和重視,成為企業(yè)作業(yè)管理時(shí)代最主要的預(yù)算管理形式。作業(yè)成本法是一個(gè)以作業(yè)為基礎(chǔ)的管理信息系統(tǒng),它最初出現(xiàn)是為了滿足新型生產(chǎn)組織對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的要求。隨著生產(chǎn)自動(dòng)化程度的提高和產(chǎn)品品種的多樣化,傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)對(duì)產(chǎn)品制造費(fèi)用分配的扭曲日趨嚴(yán)重。傳統(tǒng)成本計(jì)算對(duì)制造費(fèi)用的分?jǐn)偸且圆块T作為成本庫(kù),然后再將它分?jǐn)偟疆a(chǎn)品中去。在經(jīng)濟(jì)發(fā)展日新月異的今天,在我國(guó)先進(jìn)的制造企業(yè)中,它的弊端是顯而易見的。而作業(yè)成本計(jì)算首先將企業(yè)所消耗的制造費(fèi)用通過(guò)資源動(dòng)因分配到作業(yè),形成作業(yè)的成本,然后再將作業(yè)的成本通過(guò)作業(yè)成本動(dòng)因分配到成本對(duì)象,形成成本對(duì)象的成本。通過(guò)這一過(guò)程,作業(yè)成本計(jì)算改進(jìn)了傳統(tǒng)的成本分配方法采用單一成本分配基礎(chǔ)(例如:直接人工小時(shí)、機(jī)器小時(shí)等等)的弱點(diǎn),從而得到更加精確的產(chǎn)品成本。
二、作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算與傳統(tǒng)預(yù)算的區(qū)別與聯(lián)系
1、 作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算與傳統(tǒng)預(yù)算的區(qū)別
作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算與傳統(tǒng)預(yù)算不同,傳統(tǒng)預(yù)算的重點(diǎn)在于成本的構(gòu)成要素,而作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算強(qiáng)調(diào)完成各種作業(yè)的預(yù)計(jì)成本。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算促進(jìn)企業(yè)不斷的改進(jìn)。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的編制過(guò)程有利于降低成本,消除無(wú)效的作業(yè)。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算減少了實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)所需的最低水平的工作量。但是,過(guò)去人們只重視傳統(tǒng)預(yù)算。在傳統(tǒng)預(yù)算里,任何作業(yè)都需要資源,除非這個(gè)組織已處于困境。傳統(tǒng)預(yù)算將范圍局限在組織內(nèi)部,很少考慮公司之外的問(wèn)題。這類企業(yè)將供應(yīng)商或顧客的行為看作是預(yù)算編制的給定條件。相反,成功的作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算需要與供應(yīng)商協(xié)調(diào),需要去分析和滿足顧客的需求。作為一種控制工具,傳統(tǒng)預(yù)算致力于使差異最小化、責(zé)任單位業(yè)績(jī)最大化。而在作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算中,控制的主要目標(biāo)是同步協(xié)調(diào)整個(gè)企業(yè)的活動(dòng),并為顧客服務(wù)。
2、作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算與傳統(tǒng)預(yù)算的聯(lián)系
傳統(tǒng)預(yù)算和作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算除了上面所描述的差異,兩者之間也是有聯(lián)系的。我們知道,企業(yè)實(shí)施預(yù)算管理的最終目的就是通過(guò)更好的對(duì)企業(yè)員工進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)與考核以激勵(lì)員工為企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)做出最大貢獻(xiàn)。從預(yù)算控制的角度看,作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算是基于作業(yè)分析與流程優(yōu)化的預(yù)算,它的最大特點(diǎn)就是能通過(guò)作業(yè)與流程工具將企業(yè)外界環(huán)境的變化加以傳遞,從而及時(shí)調(diào)整,促進(jìn)企業(yè)戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)。也就是說(shuō)作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算是一種不斷改進(jìn)的動(dòng)態(tài)預(yù)算,而傳統(tǒng)預(yù)算相對(duì)來(lái)說(shuō)就是靜態(tài)預(yù)算,對(duì)外界的反應(yīng)不及作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算靈敏。
三、作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的優(yōu)勢(shì)
與傳統(tǒng)預(yù)算相比,以作業(yè)為基礎(chǔ)的預(yù)算管理具有以下明顯的優(yōu)勢(shì):
1、預(yù)算管理作為企業(yè)管理的一個(gè)重要方面,其作用是不容置疑的,然而由于傳統(tǒng)預(yù)算方法的諸多弊端,已無(wú)法適應(yīng)激烈動(dòng)蕩的環(huán)境,對(duì)傳統(tǒng)預(yù)算管理必須進(jìn)行改進(jìn),作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算就是在這種情況下被提出的。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算從戰(zhàn)略和顧客需求出發(fā),通過(guò)預(yù)測(cè)計(jì)劃期生產(chǎn)、銷售產(chǎn)品或勞務(wù)的需求量,從而預(yù)測(cè)相應(yīng)的作業(yè)需求量,在此基礎(chǔ)上預(yù)測(cè)資源的需求量,并與企業(yè)目前的資源供應(yīng)量進(jìn)行比較,使資源配置更加可信客觀,其最大優(yōu)勢(shì)就是通過(guò)這種預(yù)算管理模式,力求達(dá)到企業(yè)資源的最有效配置。
2、把作業(yè)管理納入預(yù)算過(guò)程可以大大提高作業(yè)成本法的應(yīng)用程度。將報(bào)告的實(shí)際成本與預(yù)算成本采用同一種方法,增強(qiáng)了實(shí)際成本與預(yù)算成本的可比性,從而使成本控制落到實(shí)處。
3、ABB以企業(yè)戰(zhàn)略為導(dǎo)向在作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算法下,通過(guò)戰(zhàn)略目標(biāo)細(xì)化,將戰(zhàn)略分解到“作業(yè)”層次, 可以使每一名員工都更清楚自己所面對(duì)的作業(yè)層面的戰(zhàn)略目標(biāo),激發(fā)企業(yè)員工的主動(dòng)性,確保企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
4、作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算以業(yè)務(wù)流程優(yōu)化為前提。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算是在確認(rèn)各個(gè)部門的主要作業(yè)的基礎(chǔ)上, 進(jìn)行作業(yè)分析和作業(yè)改進(jìn),從而優(yōu)化企業(yè)的作業(yè)鏈,使得預(yù)算能夠在一個(gè)合理有效的基礎(chǔ)上編制。通過(guò)流程優(yōu)化,可以使流程在對(duì)周圍環(huán)境產(chǎn)生最低干擾的情況下運(yùn)轉(zhuǎn)。
5、作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算可以避免資源配置的盲目性。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算是以作業(yè)為基礎(chǔ)的,實(shí)質(zhì)是將企業(yè)的資源配置于不同的作業(yè),避免了對(duì)不增值作業(yè)配置資源。而且,作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算還特別強(qiáng)調(diào)作業(yè)與資源、作業(yè)與產(chǎn)出之間的因果關(guān)系,這有利于加強(qiáng)對(duì)成本動(dòng)因的分析和管理。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算以作業(yè)或作業(yè)中心編制,可以消除無(wú)效作業(yè),作業(yè)預(yù)算的透明度較傳統(tǒng)預(yù)算大大增強(qiáng)。
四、基于作業(yè)的預(yù)算管理框架的設(shè)置
1、企業(yè)戰(zhàn)略向年度預(yù)算的轉(zhuǎn)化
(1)科學(xué)的戰(zhàn)略和強(qiáng)有力的執(zhí)行手段是企業(yè)成功經(jīng)營(yíng)的兩個(gè)基本方面。預(yù)算是實(shí)施戰(zhàn)略的手段,但不是惟一的手段。預(yù)算管理手段必須與其他財(cái)務(wù)管理手段、經(jīng)營(yíng)手段緊密結(jié)合,才能真正做到為戰(zhàn)略保駕護(hù)航。預(yù)算指標(biāo)的確定與分解過(guò)程實(shí)際上是企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的落實(shí)過(guò)程以及圍繞戰(zhàn)略目標(biāo)進(jìn)行的資源配置過(guò)程,這個(gè)過(guò)程主要應(yīng)抓好兩個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié):即將企業(yè)的戰(zhàn)略按實(shí)施路徑的要求轉(zhuǎn)化為公司的預(yù)算指標(biāo);將公司的預(yù)算指標(biāo)按利潤(rùn)驅(qū)動(dòng)因素和權(quán)責(zé)轉(zhuǎn)化為各部門的預(yù)算指標(biāo)。在我國(guó)企業(yè)的預(yù)算管理實(shí)踐中,突出的問(wèn)題之一就是預(yù)算脫離戰(zhàn)略。將戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化為年度預(yù)算戰(zhàn)略在計(jì)劃和預(yù)算中的重要性怎樣強(qiáng)調(diào)都不為過(guò)。沒(méi)有好的戰(zhàn)略,公司很可能就無(wú)法充分利用其優(yōu)勢(shì)來(lái)把握機(jī)會(huì)。一次次的錯(cuò)失良機(jī)會(huì)使企業(yè)停滯不前,更惡劣的情況可能是,不當(dāng)?shù)膽?zhàn)略或根本沒(méi)有戰(zhàn)略會(huì)使組織走向衰亡。戰(zhàn)略已成為企業(yè)成功的關(guān)鍵所在。(2)把戰(zhàn)略計(jì)劃行動(dòng)所需要的財(cái)務(wù)和人力資源需要納入年度預(yù)算年度預(yù)算包括兩部分:戰(zhàn)略預(yù)算和經(jīng)營(yíng)預(yù)算。戰(zhàn)略計(jì)劃是戰(zhàn)略研究的結(jié)果,由公司的五年計(jì)劃、三年滾動(dòng)計(jì)劃及當(dāng)年實(shí)施計(jì)劃組成。具體包括:產(chǎn)品開發(fā)計(jì)劃、科技發(fā)展計(jì)劃、人才開發(fā)計(jì)劃、組織結(jié)構(gòu)調(diào)整計(jì)劃和資本結(jié)構(gòu)調(diào)整計(jì)劃等;戰(zhàn)略預(yù)算則具體確定要求什么新的經(jīng)營(yíng)模式;需要?jiǎng)?chuàng)造什么新的能力;需要開發(fā)什么新的產(chǎn)品;需要服務(wù)什么新的客戶、市場(chǎng)、技術(shù)、地區(qū);需要建立什么新的聯(lián)盟等,以確保戰(zhàn)略行動(dòng)計(jì)劃的落實(shí)。
2、作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的實(shí)施步驟
(1)進(jìn)行價(jià)值鏈分析與作業(yè)分析,優(yōu)化企業(yè)流程因?yàn)椤捌髽I(yè)是為最終滿足顧客需要而設(shè)計(jì)的一系列作業(yè)的集合體” ,而“若干個(gè)相互聯(lián)系的作業(yè)稱為流程”位于以流程為基礎(chǔ)的組織最上方的是客戶需求。作業(yè)管理是一種支持以流程為基礎(chǔ)組織的工具,它通過(guò)提供計(jì)劃、管理、控制和指導(dǎo)業(yè)務(wù)作業(yè)以改進(jìn)流程、產(chǎn)品和服務(wù)的信息與數(shù)據(jù)來(lái)消除浪費(fèi),并實(shí)施企業(yè)的業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)與戰(zhàn)略。因此,企業(yè)在實(shí)施作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算時(shí),首先應(yīng)該進(jìn)行價(jià)值鏈分析和作業(yè)分析,對(duì)企業(yè)流程和作業(yè)進(jìn)行優(yōu)化,因?yàn)轭A(yù)算只有在優(yōu)化和重組后的流程的基礎(chǔ)上才有意義。(2)預(yù)測(cè)計(jì)劃期的產(chǎn)、銷量,產(chǎn)品和顧客的結(jié)構(gòu)同傳統(tǒng)預(yù)算過(guò)程一樣,作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算也需要進(jìn)行銷售預(yù)測(cè)。但作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算法下的銷售預(yù)測(cè)不僅包括將要銷售的產(chǎn)品,還包括預(yù)期的客戶。產(chǎn)、銷量預(yù)算需要比傳統(tǒng)預(yù)算詳細(xì)的多。例如,生產(chǎn)預(yù)算必須包括為了達(dá)到預(yù)期總產(chǎn)量的所有過(guò)程的信息,如每種產(chǎn)品預(yù)期的流轉(zhuǎn)次數(shù)、原材料的定購(gòu)頻率以及運(yùn)輸方式。對(duì)于客戶,要估計(jì)訂單的數(shù)量、平均的訂單規(guī)模、客戶忠誠(chéng)度等。(3)預(yù)計(jì)作業(yè)和資源的需要量傳統(tǒng)上,公司僅為各種作業(yè)如材料采購(gòu)、工作時(shí)間、機(jī)器時(shí)間等作業(yè)做出詳細(xì)的預(yù)算。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算則通過(guò)預(yù)計(jì)諸如制造、營(yíng)銷、銷售、運(yùn)輸?shù)茸鳂I(yè)的需要量拓展了這種分析。
五、小結(jié)
經(jīng)過(guò)文章的論述,可以看出,作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算克服了傳統(tǒng)預(yù)算的一系列缺陷,將預(yù)算管理理論推進(jìn)到了一個(gè)更新的階段。可以預(yù)見,隨著作業(yè)成本法的廣泛實(shí)施,作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的重要性也將日益顯現(xiàn)。■
參考文獻(xiàn):
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一、高校教育成本核算的必要性
隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和高等教育體制改革的不斷深入，高校作為自主辦學(xué)經(jīng)營(yíng)實(shí)體的法律地位日漸確立。作為特殊的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體，高校在承擔(dān)向社會(huì)輸送高等人才任務(wù)的同時(shí)，也面臨著不斷拓展自身生存空間和發(fā)展的問(wèn)題。從我國(guó)高校目前的實(shí)際情況看，一方面存在著教育資源短缺的瓶頸；另一方面由于管理手段落后、財(cái)務(wù)成本監(jiān)管不力，導(dǎo)致資源使用效率低下，損失、浪費(fèi)現(xiàn)象較為嚴(yán)重。因此，在努力拓寬籌資渠道、做好開源的同時(shí)，不斷挖掘內(nèi)部潛力，積極探索降低成本費(fèi)用的途徑，努力做好節(jié)流工作，提高資金的使用效率，成為目前我國(guó)高校普遍面臨的一個(gè)重要管理問(wèn)題。高校教育成本核算的必要性具體體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：
（一）是滿足外部信息使用者的需要
由于高校的投資主體已經(jīng)由政府一家變成數(shù)家，高校的教育總成本和生均成本信息日益成為外部信息使用者進(jìn)行決策、學(xué)術(shù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行科學(xué)研究、學(xué)生及學(xué)生家長(zhǎng)知情的重要信息來(lái)源，同時(shí)也是政府部門核定學(xué)生培養(yǎng)成本、制定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)并進(jìn)行相關(guān)決策的重要依據(jù)。我國(guó)目前尚未建立統(tǒng)一的高校教育成本核算制度，有關(guān)教育成本的數(shù)據(jù)資料只是在“教育事業(yè)支出”賬戶發(fā)生額的基礎(chǔ)上進(jìn)行簡(jiǎn)單的加工，這些數(shù)據(jù)信息在全面性、準(zhǔn)確性和相關(guān)性方面都與實(shí)際需要存在很大的差距。WWW.133229.cOm為了滿足政府及其他外部信息使用者對(duì)高校教育成本信息的需要，客觀上要求高校進(jìn)行教育成本核算。
（二）是滿足高校管理當(dāng)局對(duì)教育成本信息的需要
受歷史、體制等諸多方面的影響，長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)高等教育走的是一條粗放經(jīng)營(yíng)的路子，只注重社會(huì)效益，而忽略了經(jīng)濟(jì)效益。隨著高校自主辦學(xué)經(jīng)營(yíng)實(shí)體法律地位的確立以及優(yōu)勝劣汰機(jī)制的引入，走集約經(jīng)營(yíng)之路成為了歷史的必然。為克服長(zhǎng)期以來(lái)形成的高校資金使用效率低下、損失浪費(fèi)嚴(yán)重的現(xiàn)象，從客觀上要求高校管理當(dāng)局加強(qiáng)教育成本管理，進(jìn)行成本核算，挖掘降低成本的潛力，提高高校的運(yùn)營(yíng)能力。
二、作業(yè)成本法及在高校教育成本核算及管理中應(yīng)用的可行性
（一）作業(yè)成本法的特點(diǎn)及適宜性
作業(yè)成本法的核心思想是“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本法的特點(diǎn)一是以作業(yè)作為核算的核心和重點(diǎn)，將成本核算深入到作業(yè)層次；二是對(duì)于間接費(fèi)用的分配，采取按引起間接費(fèi)用發(fā)生的多種成本動(dòng)因進(jìn)行分配，并追蹤到最終產(chǎn)品成本，使計(jì)算結(jié)果更加接近于實(shí)際。它有效地克服了傳統(tǒng)成本計(jì)算方法固有的缺陷，這一方法最初在制造業(yè)企業(yè)使用，后來(lái)其使用范圍得到了進(jìn)一步拓展。
高校教育成本是高校為生產(chǎn)一定數(shù)量的教育產(chǎn)品（不同專業(yè)、不同層次的人才）所發(fā)生的各項(xiàng)資源消耗對(duì)象化的結(jié)果，表現(xiàn)為一定教育產(chǎn)品的教育總成本和生均教育成本。高校作為教育產(chǎn)品的生產(chǎn)部門，其生產(chǎn)過(guò)程也就是高等人才的培養(yǎng)過(guò)程，這一過(guò)程按其價(jià)值鏈展開，是由若干環(huán)節(jié)組成的；每一個(gè)環(huán)節(jié)又可以根據(jù)具體的成本管理需要和經(jīng)濟(jì)效益原則定義為一項(xiàng)或幾項(xiàng)作業(yè)，每一作業(yè)都要發(fā)生一定的成本。因此，高校的教育生產(chǎn)環(huán)節(jié)適合于作業(yè)成本法的基本理念，并且具有一定的可操作性。
（二）運(yùn)用作業(yè)成本法核算高校教育成本的可行性
作業(yè)成本法成功實(shí)施的關(guān)鍵在于作業(yè)的合理劃分和有效組織。從目前我國(guó)高校進(jìn)行教育成本核算的現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)來(lái)看，總體上已經(jīng)具備了運(yùn)用作業(yè)成本法核算教育成本的條件。1.總體上講，高校的生產(chǎn)過(guò)程不是流程式的縱向結(jié)構(gòu)，而是一種職能式的平行結(jié)構(gòu)（朱小平、林鋼、宗文龍，2004），相對(duì)于大多數(shù)制造業(yè)和其他物質(zhì)生產(chǎn)部門來(lái)說(shuō)，無(wú)論是作業(yè)劃分還是具體核算實(shí)務(wù)都不十分復(fù)雜；2.從會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置、硬件建設(shè)、人員的素質(zhì)和技能以及會(huì)計(jì)電算化水平來(lái)看，對(duì)于大部分的綜合類院校來(lái)說(shuō)，已經(jīng)具備了實(shí)施這一成本核算方法的人員和技術(shù)條件；3.從加強(qiáng)高校內(nèi)部管理的角度來(lái)看，每一作業(yè)中心又可定義為一個(gè)責(zé)任中心，通過(guò)將作業(yè)成本核算、責(zé)任會(huì)計(jì)核算、成本控制和員工業(yè)績(jī)考核相結(jié)合，能夠有效地降低管理當(dāng)局的成本，提高管理水平，從這個(gè)意義上講，管理當(dāng)局具有實(shí)施這一方法的內(nèi)在動(dòng)力；4.加強(qiáng)作業(yè)成本管理、挖掘降低成本潛力，走內(nèi)涵式擴(kuò)大再生產(chǎn)之路，符合國(guó)家的教育政策和“綠色”政績(jī)觀，因此，高校管理當(dāng)局具有實(shí)施這一方法的外在動(dòng)力。正是基于這些主客觀條件，從現(xiàn)實(shí)意義上講，運(yùn)用作業(yè)成本法核算高校教育成本是可行的。
三、基于作業(yè)成本法的高校教育成本核算及管理模式的構(gòu)想
根據(jù)“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”這一基本思想，同時(shí)考慮到高校的組織特點(diǎn)、費(fèi)用的發(fā)生等實(shí)際情況，筆者認(rèn)為基于作業(yè)成本法的高校教育成本核算及管理模式應(yīng)分五個(gè)步驟予以構(gòu)建。
（一）劃分費(fèi)用要素、確定教育成本開支范圍
構(gòu)建高校教育成本核算體系，必須首先劃分費(fèi)用要素，明確教育成本的開支范圍。根據(jù)教育成本的內(nèi)涵，納入教育成本核算的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)是高校在教學(xué)活動(dòng)中所發(fā)生的、與培養(yǎng)學(xué)生相關(guān)的所有直接費(fèi)用和間接費(fèi)用的總和，用于科學(xué)研究（教學(xué)項(xiàng)目研究除外）、社會(huì)服務(wù)方面的費(fèi)用開支不能擠入教育成本。教育成本根據(jù)經(jīng)濟(jì)用途可將其劃分若干費(fèi)用要素，具體包括工資性支出、福利費(fèi)支出、獎(jiǎng)（助）學(xué)金支出、社會(huì)保障費(fèi)、公務(wù)費(fèi)、業(yè)務(wù)費(fèi)、修繕費(fèi)和折舊費(fèi)等。
（二）識(shí)別作業(yè)，劃分作業(yè)中心
高校教育產(chǎn)品生產(chǎn)的價(jià)值活動(dòng)可分為基本活動(dòng)和輔助活動(dòng)兩大類?；净顒?dòng)是由與學(xué)生培養(yǎng)直接相關(guān)的若干子活動(dòng)構(gòu)成的，具體包括招生錄取、入學(xué)教育、日常教學(xué)、畢業(yè)設(shè)計(jì)和畢業(yè)派遣等；輔助活動(dòng)是用來(lái)輔助基本活動(dòng)，通過(guò)提供外購(gòu)?fù)度?、人力資源、各種基礎(chǔ)設(shè)施以及它們之間職能的相互支持，與基本活動(dòng)保持聯(lián)系，并為基本活動(dòng)的順利進(jìn)行提供支持，最終支持高校教育產(chǎn)品生產(chǎn)整個(gè)價(jià)值鏈。與之相適應(yīng)，高校的生產(chǎn)作業(yè)也被區(qū)分為基本作業(yè)和輔助作業(yè)，基本作業(yè)是與培養(yǎng)學(xué)生、生產(chǎn)教育產(chǎn)品直接相關(guān)的作業(yè)，輔助作業(yè)是為基本作業(yè)提供服務(wù)的作業(yè)，二者的關(guān)系如下圖所示：
作業(yè)識(shí)別后，應(yīng)根據(jù)培養(yǎng)費(fèi)用發(fā)生的實(shí)際情況，結(jié)合高校成本管理的要求，并考慮重要性原則和經(jīng)濟(jì)效益原則，對(duì)同質(zhì)作業(yè)進(jìn)行合并，形成若干基本作業(yè)中心和輔助作業(yè)中心。輔助作業(yè)中心是為基本作業(yè)中心提供支持的。在計(jì)算終極教育成本之前，應(yīng)先將輔助作業(yè)中心歸集的費(fèi)用根據(jù)受益原則分配給基本作業(yè)中心；然后根據(jù)作業(yè)動(dòng)因?qū)⒒咀鳂I(yè)中心的成本分配給終級(jí)成本計(jì)算對(duì)象，最終計(jì)算出教育總成本和生均教育成本。
（三）分析資源動(dòng)因，歸集作業(yè)成本
資源動(dòng)因是指各種資源被作業(yè)消耗的方式和原因，資源的消耗是根據(jù)具體的資源動(dòng)因分配給不同作業(yè)的。教育成本核算中的資源動(dòng)因可以分為三類：第一類是可以將資源消耗直接計(jì)入某個(gè)終極教育成本計(jì)算對(duì)象的終極資源動(dòng)因，比如各專業(yè)學(xué)生發(fā)生的畢業(yè)實(shí)習(xí)費(fèi)支出，這些費(fèi)用屬于直接費(fèi)用，它可以不經(jīng)作業(yè)歸集，直接計(jì)入到成本計(jì)算對(duì)象中；第二類是可以直接計(jì)入各作業(yè)中心的專項(xiàng)資源動(dòng)因，這部分費(fèi)用開支屬于作業(yè)中心的直接費(fèi)用，如各院系專職學(xué)工人員的工資就可以直接作為各院系學(xué)生日常管理作業(yè)中心的開支，直接計(jì)入該輔助作業(yè)中心，然后再進(jìn)行二次分配；第三類是必須經(jīng)過(guò)先行分解，然后才可以計(jì)入各作業(yè)中心的間接資源動(dòng)因，如各作業(yè)中心耗用的水電費(fèi)，實(shí)際核算中必須先經(jīng)過(guò)儀表的計(jì)量后，才可以分配計(jì)入各作業(yè)中心。資源動(dòng)因的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)往往來(lái)源于不同的部門，為確保核算順利進(jìn)行，整個(gè)核算工作需要在財(cái)務(wù)部門的統(tǒng)一協(xié)調(diào)下，各部門協(xié)同作戰(zhàn)才能完成。
（四）分析作業(yè)動(dòng)因，計(jì)算不同教育產(chǎn)品的總成本和生均成本
作業(yè)動(dòng)因是指各作業(yè)被終極產(chǎn)品或服務(wù)消耗的方式和原因，是用來(lái)表明作業(yè)消耗量與產(chǎn)出量之間關(guān)系的概念。已經(jīng)歸集到各基本作業(yè)中心的成本需要在正確確定作業(yè)動(dòng)因的基礎(chǔ)上，經(jīng)作業(yè)動(dòng)因分配計(jì)入終極成本計(jì)算對(duì)象，最終計(jì)算出一定教育產(chǎn)品的總成本和生均成本。作業(yè)動(dòng)因的確定應(yīng)建立在全面的作業(yè)動(dòng)因分析基礎(chǔ)之上。1.要保證所選作業(yè)動(dòng)因與作業(yè)的消耗高度相關(guān)，確保成本分配的準(zhǔn)確性；2.要確保容易取得并便于計(jì)算。如，專職教師的課時(shí)津貼，應(yīng)以課時(shí)數(shù)作為作業(yè)動(dòng)因；專職學(xué)工人員的工資，應(yīng)以學(xué)生人數(shù)作為作業(yè)動(dòng)因等。由于各個(gè)學(xué)校的具體情況有所不同，因而在具體作業(yè)動(dòng)因的分析和確定上，必須結(jié)合各高校的實(shí)際情況，靈活掌握。
